LA RIPARTIZIONE DELLA BASE IMPONIBILE IRAP NEL CASO DI ATTIVITÀ TRANSREGIONALE E TRANSNAZIONALE

Poiché il gettito dell'imposta è destinato ad affluire alle singole regioni nelle quali è svolta l'attività, nel caso in cui questa sia esercitata da parte del medesimo soggetto passivo sul territorio di più regioni, occorre verificare se e come il valore della produzione netta possa essere ripartito tra i territori coinvolti, sì da determinare conseguentemente anche il gettito ai medesimi attribuibile.

Sul punto l'articolo 4 del decreto legislativo numero 446/1997 esplicita il contenuto della delega con alcuni adattamenti affermando che, se l'attività è esercitata nel territorio di più regioni, la base imponibile è appunto determinata in proporzione alle retribuzioni spettanti al personale a qualunque titolo utilizzato, addetto, con continuità, a stabilimenti, cantieri uffici o basi fisse operanti per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi nel territorio di ciascuna regione.

Nell'ipotesi in cui l'attività sia invece svolta su base transnazionale, quindi anche al di fuori del territorio dello Stato, il tributo in esame si atteggia in termini differenti.

È questo il caso della tassazione ai fini Irap dei soggetti passivi residenti che esercitano attività anche all'estero, ovvero dei non residenti che svolgono attività anche in Italia.

Nel silenzio della legge di delega in proposito, riteniamo che la questione debba essere necessariamente risolta tenendo conto della realità dell'imposta e ciò, conseguentemente, implica il ricorso al criterio della territorialità al fine della ripartizione dell'imposizione.

In quest'ottica, il criterio di tassazione fondato sull'integrazione o meno del presupposto su base territoriale implica che:

  1. per i soggetti passivi residenti, sia escluso dalla formazione della base imponibile il valore della produzione netta originatosi all'estero;
  2. mentre per i soggetti non residenti, specularmene, sia tassato in Italia ai fini Irap il solo valore della produzione netta originatosi nel nostro Paese e, segnatamente, nel territorio di ciascuna regione. In questo caso i non residenti determineranno la base imponibile ricorrendo alle disposizioni dettate per i soggetti residenti, in quanto ad essi applicabili.

Quanto alla concreta determinazione della quota di valore aggiunto da tassare in Italia, con riferimento rispettivamente ai soggetti residenti ovvero non residenti, differenti sono i criteri applicabili. Difatti mentre i soggetti passivi residenti possono, a monte del primo comma dell'articolo 12 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, numero 446, utilmente ricorrere alle regole fissate dal secondo comma dell'articolo 4 del decreto legislativo numero 446/1997, per i soggetti passivi non residenti il legislatore ha ritenuto di dettare speciali disposizioni.

Deve altresì sul punto considerarsi che, nell'opera di qualificazione delle varie fattispecie basate su elementi di transnazionalità, è talvolta utile ricorrere alle disposizioni contenute nelle convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall'Italia, le quali tuttavia, in maggioranza, non prevedono espressamente l'applicabilità delle regole pattizie all'Irap.

A tal proposito parrebbe soccorrere l'articolo 44 del decreto legislativo numero 446/1997 che espressamente prevede una sorta di "adeguamento automatico" dei trattati internazionali in materia tributaria, disponendo appunto che, ai fini dell'applicazione degli stessi, l'Irap è equiparata ai tributi erariali aboliti con l'articolo 36 del medesimo decreto legislativo.

L'articolo 44 dovrebbe quindi avere un'efficacia limitatamente al profilo interno (quale misura unilaterale): ad esempio nel caso in cui il soggetto passivo residente, pur operando anche all'estero, sia soggetto a tassazione, ai fini Irap, oltre che in Italia, anche nell'altro Paese.

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