GLI STUDI DI SETTORE COME STRUMENTO DI ACCERTAMENTO

Le condizioni di accertamento sono mutate nei periodi d'imposta 2003 e 2004 a favore di una uniformità di trattamento rispetto alla tipologia di soggetti e alla contabilità adottata. Dal 2005 tutte le precedenti condizioni per procedere all'accertamento sulla base degli studi di settore nei confronti degli esercenti imprese e arti e professioni sono state abolite.

Da allora i controlli sulla base degli studi di settore nei confronti dei soggetti non congrui possono essere effettuati, previo contraddittorio, indipendentemente dalla tipologia del soggetto esercente attività di impresa o arti e professioni) e dal regime contabile adottato (contabilità ordinaria per obbligo o per opzione).

Va tuttavia evidenziato che, anche con riguardo alla stima derivante dai nuovi indicatori, l'ufficio non è legittimato, comunque, all'emissione di atti di accertamento "automatici" basati esclusivamente sulla stima medesima.

Si ricorda brevemente che il procedimento d'accertamento in esame trova fondamento nell'articolo 62-sexies, comma 3, del decreto legge 30 agosto 1993, numero 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, numero 427, secondo cui gli accertamenti di cui all'articolo 39, comma 1, lettera d), del DPR 29 settembre 1973, numero 600 ( accertamenti analitico-induttivi), "possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore".

Con le innovazioni apportate dal decreto legge 81/2007, l'Agenzia delle Entrate ha ritenuto opportuno precisare con la Circolare numero 5/E del 23/01/2008 quanto segue:

"l'intento di attribuire alle stime in parola la qualità di presunzione semplice, qualificata dai requisiti più volte ricordati, solo" (…) " qualora da esse sia fondatamente desumibile l'ammontare dei ricavi, compensi e corrispettivi effettivamente conseguiti nel periodo d'imposta" dal contribuente.

La circolare ha, inoltre, chiarito che le stime operate dagli studi di settore non possono essere utilizzate "in modo indiscriminato (o ‘automaticò )" in sede di accertamento, in quanto l'Amministrazione finanziaria è tenuta ad avvalorare dette stime con ulteriori elementi probatori. In particolare, occorre dimostrare che:

  • tra i risultati degli studi di settore ed i valori dichiarati sussistono le "gravi incongruenze" richieste dall'articolo 62-sexies co. 3 del decreto legge 331/93;
  • i risultati desunti dagli studi sono rappresentativi della situazione economica effettiva del contribuente.

Infatti, l'utilizzo automatico degli studi non è mai consentito in sede di accertamento "dato che il suo contenuto dipende dall'esito imprevedibile a priori del contradditorio" (Circolare numero 5/E del 23/01/2008) già con riguardo agli studi, approvati con i decreti del 6 marzo 2008, che prevedono l'applicazione degli indicatori di cui all'articolo 10-bis, comma 2, della legge numero 146 del 1998.

Ne consegue dunque che gli accertamenti basati sugli studi di settore, anche nel caso di maggiori ricavi o compensi derivanti dall'applicazione degli indicatori di normalità, "devono essere sempre calibrati tenendo in debito conto tutti gli elementi off erti dal contribuente per dimostrare che i ricavi o compensi presunti non sono stati effettivamente conseguiti".

Ciò in quanto l'azione di controllo deve essere sempre ispirata a "criteri di ragionevolezza tali da evitare la penalizzazione di contribuenti per i quali il meccanismo presuntivo potrebbe risultare non idoneo a cogliere le effettive condizioni di esercizio dell'attività".

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